§ 48 Abs. 1 Satz 4 EStG: Wessen Freistellungsbescheinigung zählt, wenn Rechnungssteller und ausführender Betrieb auseinanderfallen

20. September 2026 Paragraph 7 Min. Lesezeit zuletzt aktualisiert 20. September 2026

Kurz gesagt

Der Steuerabzug bei Bauleistungen nach § 48 EStG knüpft an den Leistenden an, und Leistender ist nach § 48 Abs. 1 Satz 4 EStG auch derjenige, der über eine Leistung abrechnet, ohne sie erbracht zu haben.

Für den Auftraggeber verschiebt dieser eine Satz die Prüfung weg von der Baustelle und hin zur Rechnung. Soweit ein Steuerabzug überhaupt in Betracht kommt, ist die Freistellungsbescheinigung des Rechnungsstellers maßgeblich, nicht die des Betriebs, der die Arbeit ausgeführt hat. Der Bundesfinanzhof hat am 9. Juni 2022 in den Gründen des Urteils IV R 4/20 ausgeführt, dass derjenige, der die Rechnung erstellt, unabhängig von der Erbringung der Bauleistung zum Leistenden wird.

Wer gilt nach § 48 Abs. 1 Satz 4 EStG als Leistender?

Leistender ist nach § 48 Abs. 1 Satz 1 EStG zunächst, wer die Bauleistung erbringt. Satz 4 stellt daneben eine Fiktion: Als Leistender gilt auch, wer über eine Leistung abrechnet, ohne sie erbracht zu haben. Für den Steuerabzug zählt damit der Name auf der Rechnung.

Der Fall ist unspektakulär und wird deshalb leicht übersehen. Auf der Baustelle arbeitet ein Trupp, auf dem Transporter steht ein Name, auf der Rechnung ein anderer. Eine Abrechnungsgesellschaft, eine Schwesterfirma, ein Büro ohne eigene Leute. Der Bauleiter hakt ab, weil die Arbeit erledigt ist. Die Buchhaltung zahlt, weil die Rechnung stimmt. Und niemand fragt, wessen Bescheinigung hier eigentlich gebraucht wird.

§ 48 Abs. 1 Satz 4 EStG

„Als Leistender gilt auch derjenige, der über eine Leistung abrechnet, ohne sie erbracht zu haben.“

Eine Zeile Gesetz, und sie entscheidet darüber, wessen Papier Sie brauchen. Der Bundesfinanzhof hat sie im Urteil vom 9. Juni 2022, IV R 4/20, ausgelegt: Damit werde derjenige, der die Rechnung erstellt, unabhängig von der Erbringung der Bauleistung zum Leistenden. Der Senat nennt ihn den fiktiv wirtschaftlich Leistenden.

Warum steht diese Fiktion überhaupt im Gesetz?

Der Gesetzgeber wollte Scheinfirmen erreichen. Der Bundesfinanzhof referiert in seinem Urteil vom 9. Juni 2022 die Begründung des Bundesrats-Entwurfs, die Scheinunternehmen und Domizilgesellschaften beispielhaft als Verschleierungstaktik nennt. Ohne diese Fiktion liefe der Steuerabzug leer, sobald jemand eine Rechnung dazwischenschaltet und selbst nichts gebaut hat.

Der Steuerabzug bei Bauleistungen kam 2001 mit dem Gesetz zur Eindämmung illegaler Betätigung im Baugewerbe. Nach der Zweckbeschreibung des Urteils IV R 4/20 sichert er die Einkommen- oder Körperschaftsteuer des Leistenden und die Besteuerung des Arbeitslohns der bei der Bauleistung eingesetzten Arbeitnehmer. Wer nur abrechnet, hat weder Baustelle noch Kolonne. Ohne Satz 4 liefe der Abzug bei ihm ins Leere.

Im Fachschrifttum wurde vertreten, Leistender im Sinne des § 48 Abs. 1 Satz 4 EStG sei nur, wer eine Struktur unterhält, die ihm die Ausführung personell und technisch erlaubt. Dieser Auffassung hat sich der IV. Senat nicht angeschlossen. Den Gesetzesmaterialien lasse sich keine Einschränkung entnehmen, dass mit dem Leistenden im Sinne dieser Vorschrift nur Generalunternehmen oder Inkassofirmen gemeint sein könnten.

Wer die Rechnung schreibt, ist für den Steuerabzug der Leistende. Das Gesetz sagt das in einem einzigen Satz, und dieser Satz entscheidet, wessen Bescheinigung Sie brauchen.Dominik Lederer, BeKlaro

Wessen Freistellungsbescheinigung braucht der Auftraggeber?

Maßgeblich ist die Freistellungsbescheinigung des Rechnungsstellers. § 48 Abs. 2 Satz 1 EStG kennt zwei Befreiungen: eine im Zeitpunkt der Gegenleistung gültige Bescheinigung nach § 48b Abs. 1 Satz 1 EStG oder eine Gegenleistung, die im Kalenderjahr voraussichtlich 5.000 Euro nicht übersteigt; 15.000 Euro, wenn der Leistungsempfänger ausschließlich steuerfreie Umsätze nach § 4 Nr. 12 Satz 1 UStG ausführt.

Die Kette ist kurz. § 48 Abs. 1 Satz 1 EStG verpflichtet zum Abzug für Rechnung des Leistenden. § 48 Abs. 2 Satz 1 EStG nimmt davon aus, wer eine gültige Bescheinigung des Leistenden in der Hand hat. Und Leistender ist nach Satz 4 eben auch der Abrechnende. Wer die Bescheinigung des ausführenden Betriebs abheftet, hat ein Papier abgeheftet, das zu einem anderen Steuerpflichtigen gehört.

Das gilt in beide Richtungen und ist deshalb kein reines Risiko. Legt Ihnen der Rechnungssteller eine im Zahlungszeitpunkt gültige Bescheinigung vor, entfällt der Abzug nach § 48 Abs. 2 Satz 1 EStG, auch wenn er selbst keine Leute auf der Baustelle hatte. Der Bundesfinanzhof hat in IV R 4/20 festgehalten, dass der Freistellungsbescheinigung sehr wohl eine Bedeutung zukommt: Fällt die Prüfung im Freistellungsverfahren negativ aus, hat der Leistungsempfänger den Steuerabzug vorzunehmen.

Was passiert, wenn der Rechnungssteller keine gültige Bescheinigung hat?

Dann behält der Auftraggeber 15 Prozent der Gegenleistung ein. Gegenleistung ist nach § 48 Abs. 3 EStG das Entgelt zuzüglich Umsatzsteuer. Aus einer Abschlagsrechnung über 12.000 Euro netto werden 14.280 Euro Gegenleistung und 2.142 Euro Abzug. Angemeldet und abgeführt wird an das Finanzamt des Leistenden.

Der Zeitpunkt hängt am Geld, nicht am Rechnungsdatum. Das Bayerische Landesamt für Steuern schreibt auf seiner Seite zur Bauabzugsteuer, die Verpflichtung zum Steuerabzug entstehe in dem Zeitpunkt, in dem die Gegenleistung erbracht wird, also abfließt. Die Anmeldung ist nach § 48a Abs. 1 Satz 1 EStG bis zum zehnten Tag nach Ablauf des Monats elektronisch zu übermitteln, in dem die Gegenleistung erbracht wird. Nach Satz 3 ist der Abzugsbetrag am zehnten Tag nach Ablauf des Anmeldungszeitraums fällig und an das für den Leistenden zuständige Finanzamt für Rechnung des Leistenden abzuführen.

Unterbleibt das, greift § 48a Abs. 3 Satz 1 EStG: Der Leistungsempfänger haftet für einen nicht oder zu niedrig abgeführten Abzugsbetrag. Satz 2 daneben ist die Entlastung, und sie ist eng gefasst. Sie verlangt, dass im Zeitpunkt der Gegenleistung eine Freistellungsbescheinigung vorgelegen hat, auf deren Rechtmäßigkeit der Leistungsempfänger vertrauen konnte. Eine Bescheinigung, die auf einen anderen Namen lautet als die Rechnung, ist keine Bescheinigung des Leistenden, und Satz 2 greift dann nicht.

Welche Frage hat der Bundesfinanzhof ausdrücklich offengelassen?

Der Bundesfinanzhof hat im Urteil vom 9. Juni 2022, IV R 4/20, dahingestellt gelassen, ob und inwieweit § 42 AO neben § 48 Abs. 4 Nr. 1 EStG anwendbar ist. Das Finanzgericht hatte keine Anhaltspunkte für einen Gestaltungsmissbrauch festgestellt. Auf diese Lücke stützt sich hier keine Empfehlung.

Der Streit ging um 950.110 Euro Zahlungen an britische Subunternehmer, von denen das Finanzamt 665.077 Euro und damit 70 Prozent als Betriebsausgaben streichen wollte. Es blieb bei null Kürzung, weil die Klägerin die Bauabzugsteuer angemeldet und abgeführt hatte und § 48 Abs. 4 Nr. 1 EStG dann die Anwendung des § 160 Abs. 1 Satz 1 AO sperrt. Wie diese Sperrwirkung im Einzelnen funktioniert, steht in unserem Beitrag zum Benennungsverlangen nach § 160 AO bei Bauleistungen.

Interessant für die Praxis ist die Kehrseite. Im Fachschrifttum wird vertreten, die Anwendung des § 48 Abs. 4 Nr. 1 EStG sei unter dem Gesichtspunkt des Gestaltungsmissbrauchs bedenklich, wenn ein Auftraggeber die Vorschrift im Zusammenwirken mit einer formal eingeschalteten Domizilgesellschaft instrumentalisiert. Der Senat hat diese Frage offengelassen. Wer daraus eine Handlungsempfehlung ableitet, legt sich fest, wo das Gericht es nicht getan hat.

Woran erkennt der Betrieb, dass Rechnungssteller und ausführender Betrieb auseinanderfallen?

Am zuverlässigsten am Vertrag. Wer den Werkvertrag unterschrieben hat und wer die Rechnung stellt, steht schriftlich fest; wer tatsächlich auf der Baustelle stand, oft nicht. Im Fall IV R 4/20 gingen die Zahlungen auf wechselnde inländische Konten, die nach Bankauskunft keine Geschäftskonten waren.

Drei Signale aus dem Betriebsalltag, die sich ohne Aufwand prüfen lassen:

Der Name im Bautagebuch weicht vom Namen auf der Rechnung ab.
Die Bankverbindung wechselt zwischen zwei Abschlagsrechnungen desselben Auftrags.
Die vorgelegte Freistellungsbescheinigung nennt eine andere Firma als der Vertrag.

Keines dieser Signale beweist etwas. Jedes davon ist ein Grund, vor der nächsten Zahlung nachzusehen, auf welchen Namen der Nachweis lautet und ob er an diesem Tag noch läuft. Das Bundeszentralamt für Steuern erteilt dem Leistungsempfänger dazu nach § 48b Abs. 6 Satz 2 EStG auf elektronische Abfrage Auskunft über die gespeicherten Bescheinigungen.

Zwei Instanzen halten das im Betrieb zusammen: Das System führt die Nachweise mit ihrer Geltungsdauer und meldet, wenn eine Zahlung ansteht, für die kein passender Nachweis mehr greift. Unser Team sieht sich die Fälle an, die das Regelwerk nicht allein entscheiden kann. Wo die Grenze liegt, sagen wir offen: Ob der Rechnungssteller die Arbeit selbst erbracht hat, sieht das System der Rechnung nicht an, und ob eine Konstruktion missbräuchlich ist, beantwortet kein Abgleich von Nachweisen. Diese Bewertung bleibt beim Betrieb und seinem steuerlichen Berater.

Aktualisiert am 20. September 2026

Die 15.000-Euro-Grenze des § 48 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG ist jetzt der Partei zugeordnet, die das Gesetz dafür nennt (zuvor stand der Halbsatz ohne sie). Der höhere Betrag gilt nach dem Wortlaut, wenn der Leistungsempfänger selbst ausschließlich steuerfreie Umsätze nach § 4 Nummer 12 Satz 1 des Umsatzsteuergesetzes ausführt, also der Auftraggeber, nicht der Rechnungssteller. Kernfakt 4 und die Antwort unter „Wessen Freistellungsbescheinigung braucht der Auftraggeber?“ tragen dieses Merkmal nun beide. Die 5.000 Euro nach Nr. 2, alle übrigen Fundstellen, Zitate und Rechenbeispiele des Artikels bleiben unverändert.

Was unterscheidet eine Prüfung am Rechnungsnamen von einer Prüfung nach Augenschein auf der Baustelle?

Merkmal	Nach Augenschein auf der Baustelle	Bescheinigung einmal bei Vertragsschluss abgeheftet	BeKlaro
Zeitpunkt der Prüfung	Erst wenn jemandem auffällt, dass ein fremder Name auf der Rechnung steht	Einmal bei Vertragsschluss, jede spätere Abschlagsrechnung läuft danach ungeprüft durch	Vor jeder Zahlung, geprüft wird der Name des Rechnungsstellers und nicht der Trupp vor Ort
Verhalten bei Ablauf während der Zusammenarbeit	Der Ablauf fällt nicht auf, weil niemand ein Ablaufdatum notiert hat	Die Kopie bleibt im Ordner liegen, ihre nach § 48b Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 EStG eingetragene Geltungsdauer läuft trotzdem ab	Das System meldet das Ende der Geltungsdauer vor dem nächsten Zahltag, unser Team prüft den Zweifelsfall
Aufwand im Betrieb je Nachunternehmer	Jede einzelne Rechnung erzwingt eine neue Entscheidung ohne festen Maßstab	Am ersten Tag gering, danach wächst er mit jeder weiteren Abschlagsrechnung	Einmal anlegen, danach fällt Arbeit nur bei den gemeldeten Zweifelsfällen an
Belegbarkeit gegenüber Prüfern	Vorzulegen ist nichts außer der Erinnerung der Buchhaltung	Belegt ist der Stand bei Vertragsschluss, nicht der am Tag der Zahlung	Zu jedem Zahltag ist festgehalten, auf welchen Namen der Nachweis lautete und wie lange er lief

Wie Sie in vier Schritten klären, wessen Freistellungsbescheinigung Sie brauchen

Die Frage entscheidet sich nicht auf der Baustelle, sondern am Vertrag und an der Rechnung. Diese vier Schritte führen von der eingegangenen Rechnung zu der Entscheidung, ob Sie den Betrag voll auszahlen oder 15 Prozent einbehalten.

Rechnungssteller und ausführenden Betrieb nebeneinanderlegen. Halten Sie fest, wer Ihnen gegenüber abrechnet und wer die Arbeiten tatsächlich ausgeführt hat. Fallen beide auseinander, ist das noch kein Verdacht, sondern nur der Anlass für den nächsten Schritt.
Den Leistenden bestimmen. Für den Steuerabzug ist Ihr Vertrags- und Rechnungspartner der Leistende. Die Fiktion des § 48 Abs. 1 Satz 4 EStG erfasst auch den, der lediglich abrechnet. Auf eine eigene Bau-Mannschaft kommt es nach dem Urteil IV R 4/20 dabei nicht an.
Die Bescheinigung dieses Leistenden am Zahltag prüfen. Lassen Sie sich seine Freistellungsbescheinigung vorlegen und sehen Sie nach, ob die eingetragene Geltungsdauer den geplanten Zahltag noch deckt. Bleibt ein Zweifel, hilft die elektronische Abfrage beim Bundeszentralamt für Steuern, die § 48b Abs. 6 Satz 2 EStG dem Leistungsempfänger eröffnet.
Ohne gültigen Nachweis einbehalten, anmelden, abführen und abrechnen. Bei einer Schlussrechnung über 41.000 Euro netto sind das 48.790 Euro Gegenleistung und 7.318,50 Euro Abzug. Die Anmeldung geht bis zum zehnten Tag nach Ablauf des Zahlungsmonats heraus. Über den Steuerabzug ist mit dem Leistenden abzurechnen, § 48a Abs. 2 EStG verlangt dafür vier Angaben.

Häufige Fragen

Muss der Auftraggeber auch dann 15 Prozent einbehalten, wenn die Rechnung von einem Büro kommt und ein anderer Betrieb gebaut hat?

Ja, sofern der Rechnungssteller keine im Zeitpunkt der Gegenleistung gültige Freistellungsbescheinigung nach § 48b Abs. 1 Satz 1 EStG vorlegt und die Gegenleistung die Beträge des § 48 Abs. 2 Satz 1 EStG voraussichtlich übersteigt. § 48 Abs. 1 Satz 4 EStG erklärt den Abrechnenden zum Leistenden.

Reicht die Freistellungsbescheinigung des Betriebs, der tatsächlich gebaut hat?

Nein, wenn dieser Betrieb dem Auftraggeber gegenüber nicht abrechnet. § 48 Abs. 2 Satz 1 EStG stellt auf die Bescheinigung des Leistenden ab, und Leistender ist nach § 48 Abs. 1 Satz 4 EStG auch derjenige, der über eine Leistung abrechnet, ohne sie erbracht zu haben. Maßgeblich ist der Name auf der Rechnung. Unabhängig davon entfällt der Abzug, solange die Gegenleistung die Beträge des § 48 Abs. 2 Satz 1 EStG im Kalenderjahr voraussichtlich nicht übersteigt.

Wohin muss der einbehaltene Betrag abgeführt werden?

An das für den Leistenden zuständige Finanzamt, für Rechnung des Leistenden (§ 48a Abs. 1 Satz 3 EStG). Leistender ist dabei der Rechnungssteller, soweit die Fiktion des § 48 Abs. 1 Satz 4 EStG greift. Die Anmeldung ist nach § 48a Abs. 1 Satz 1 EStG bis zum zehnten Tag nach Ablauf des Monats zu übermitteln, in dem die Gegenleistung erbracht wird.

Schützt der abgeführte Steuerabzug den Betriebsausgabenabzug?

Ja. Nach § 48 Abs. 4 Nr. 1 EStG ist § 160 Abs. 1 Satz 1 AO nicht anzuwenden, wenn der Leistungsempfänger den Steuerabzugsbetrag angemeldet und abgeführt hat. Der Bundesfinanzhof hat diese Sperrwirkung am 9. Juni 2022 im Urteil IV R 4/20 auch für Zahlungen an eine inaktive ausländische Domizilgesellschaft bejaht.

Transparenz-Hinweis

Dieser Beitrag erklärt Rechtslage und Prüfpraxis allgemein und ersetzt keine Rechts- oder Steuerberatung im Einzelfall. Maßgeblich ist immer die konkrete Vertrags- und Auftragslage. Stand der Angaben: 20. September 2026.

Zitierfähige Kernfakten:

§ 48 Abs. 1 Satz 4 EStG lautet: „Als Leistender gilt auch derjenige, der über eine Leistung abrechnet, ohne sie erbracht zu haben.“ (amtliche Fassung, abgerufen am 20. September 2026).
Der Bundesfinanzhof hat am 9. Juni 2022 in den Gründen des Urteils IV R 4/20 (IV. Senat) ausgeführt, dass derjenige, der die Rechnung erstellt, unabhängig von der Erbringung der Bauleistung zum Leistenden wird.
Der Steuerabzug nach § 48 Abs. 1 Satz 1 EStG beträgt 15 Prozent der Gegenleistung, und Gegenleistung ist nach § 48 Abs. 3 EStG das Entgelt zuzüglich Umsatzsteuer.
§ 48 Abs. 2 Satz 1 EStG nennt zwei Befreiungen vom Steuerabzug: eine im Zeitpunkt der Gegenleistung gültige Freistellungsbescheinigung nach § 48b Abs. 1 Satz 1 EStG sowie eine Gegenleistung, die im laufenden Kalenderjahr voraussichtlich 5.000 Euro (Nr. 2) nicht übersteigt; der höhere Betrag von 15.000 Euro (Nr. 1) gilt nur, wenn der Leistungsempfänger ausschließlich steuerfreie Umsätze nach § 4 Nummer 12 Satz 1 des Umsatzsteuergesetzes ausführt.
Nach § 48a Abs. 1 Satz 1 EStG ist die Anmeldung bis zum zehnten Tag nach Ablauf des Monats zu übermitteln, in dem die Gegenleistung erbracht wird; nach § 48a Abs. 1 Satz 3 EStG ist der Abzugsbetrag am zehnten Tag nach Ablauf des Anmeldungszeitraums fällig und an das für den Leistenden zuständige Finanzamt abzuführen.
Der Bundesfinanzhof hat in IV R 4/20 dahingestellt gelassen, ob und inwieweit § 42 AO neben § 48 Abs. 4 Nr. 1 EStG anwendbar ist; Feststellungen zu einem Gestaltungsmissbrauch hatte das Finanzgericht nicht getroffen.

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